Злоупотребление налоговым органом, выступающим в процессе как ответчик, своими правами

Подобное истолкование судами процессуального положения налогоплательщика  в судебном споре является незаконным. Стоит отметить, что ст. 93 Налогового кодекса указывает на то, что именно налоговый орган обязан обосновывать необходимость истребования документов. Кроме того, основополагающим принципом  в вопросе ответственности является конституционный принцип презумпции невиновности, который нашел свое отражение и в НК РФ. Так, в развитие данного принципа Конституционный  Суд РФ в п. 5 Постановления от 17.12.1996 № 20-П указал, что при производстве по делам о налоговом правонарушении налоговому органу подлежит доказывать не только факт совершения правонарушения, но и степень вины налогоплательщика.

Во-вторых, нередки случаи, когда толкование норм законодательства судами высших инстанций и попытки  заполнить имеющиеся пробелы  в законе на практике приводят к  еще большей неопределенности, что  также создает благоприятную  почву для злоупотреблений со стороны налоговых органов.

Показательным примером тому являются Определения Конституционного Суда РФ от 8 апреля 2004 г. № 168-О и № 169-О, в которых нормам налогового законодательства об условиях вычета НДС был придан смысл, которыми эти нормы, очевидно, законодателем не наделялись. По существу, Конституционным Судом РФ было введено еще одно, дополнительное условие для вычета НДС, уплаченного поставщику, а именно наличие факта добросовестности налогоплательщика, проявляющееся в необходимости обосновать реальность затрат. Обращает на себя внимание, что это новое условие (реальность затрат), как и критерий недобросовестности, не имеет каких-либо четких границ. Таким образом, Конституционный Суд РФ в указанных определениях узаконивает возможность предъявления налоговым органом дополнительных требований к налогоплательщику в вопросе вычета НДС, но не ограничивает пределов таких требований, что, безусловно, приводит к возможности злоупотреблять предоставленными полномочиями.

Одновременно с указанными Определениями остановимся на других более ранних и не менее интересных постановлениях Конституционного Суда РФ, которые явно стоят на страже интересов налогоплательщика и  одновременно в некоторой степени  по заложенному принципиальному  смыслу вышеуказанные Определения  им противоречат.

В Постановлении от 30 января 2001 г. № 2-П Конституционный Суд РФ отмечает: «Принимаемые законы о налогах должны быть конкретными и понятными. Неопределенность норм налогового законодательства может привести к не согласующемуся с принципом правового государства (ч. 1 ст. 1 Конституции Российской Федерации) произволу государственных органов и должностных лиц в их отношениях с налогоплательщиками и к нарушению равенства граждан перед законом (ч. 1 ст. 19 Конституции Российской Федерации)».

В другом Постановлении Конституционного Суда РФ от 28 марта 2000 г. № 5-П указано: «Формальная определенность налоговых норм предполагает их достаточную точность, чем обеспечивается их правильное понимание и применение. Расплывчатость налоговой нормы может привести к не согласующемуся с принципом правового государства (ч. 1 ст. 1 Конституции Российской Федерации) произвольному и дискриминационному ее применению государственными органами и должностными лицами в их отношениях с налогоплательщиками и тем самым – к нарушению принципа юридического равенства (ст. 19 Конституции Российской Федерации) и вытекающего из него требования равенства налогообложения, закрепленного п. 1 ст. 3 Налогового кодекса Российской Федерации».

Иными словами, обязанность  налогоплательщика платить налоги, по мнению Конституционного Суда РФ, изложенному  в приведенных постановлениях, возникает  только на основании четких и понятных норм налоговых законов. Но при этом именно Конституционный Суд РФ ввел в судебную практику категорию «недобросовестность», которая позволяет «размыть» те налоговые нормы, которые представляются достаточно четкими, и сделать еще более неопределенными нормы о налогах, которые и так могут получать неоднозначное толкование.

Выводы Конституционного Суда РФ, сделанные в указанных постановлениях должны применяться к любой норме Налогового кодекса, будь то правило исчисления налога или правило проведения мероприятий налогового контроля в отношении налогоплательщиков. Но самым важным и неизменным является и должно оставаться таковым правило, что «налог должен уплачиваться только в соответствии с законом без привлечения неопределенного критерия доброй совести как внешнего мерила оценки поведения налогоплательщика».

Но, к сожалению, как показывает настоящий пример, даже Конституционный  Суд РФ не всегда последователен в  своих мнениях при толковании норм Налогового кодекса РФ.⁴

Очевидно, что подобный подход судов к разрешению коллизионных, а порой очевидных моментов в  налоговом праве и в налоговых  спорах позволяет налоговым органам  пользоваться неопределенностью некоторых  норм и понятий налогового закона, а также непоследовательностью  судебной практики, что является благоприятной  почвой для злоупотреблений.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Заключение

Завершая свое исследование, хотелось бы отметить общую тенденцию  Российского государства к двойственности стандартов в публичном праве, что  также отражается в налоговом  законодательстве. С одной стороны, государство стремится к снижению налогового бремени налогоплательщиков, оптимизации существующих налогов  и процедур их взыскания. С другой стороны, государство, как будто  опасаясь непредвиденных последствий, оставляет широкие пробелы в  законе, образующие правовые вакуумы. Но, к сожалению, для налогоплательщиков, несмотря на провозглашенный в Конституции, Налоговом кодексе, Конституционным  Судом РФ принцип толкования неточностей  закона в пользу налогоплательщика, правоприменительная и судебная практика не всегда следует данным принципам, чем и порождает необходимость  теоретического исследования вопросов злоупотребления правом. Превышение  налоговыми  органами ( их  должностными  лицами)  своих полномочий  либо  использование их  вопреки законной  цели  и охраняемым  правам  и интересам граждан,  организаций,  государства и общества  несовместимо  с принципами  правового государства, в котором осуществление прав и свобод человека и гражданина не  должно нарушать права и свободы других лиц. Лучший способ решения проблемы злоупотребления правом налоговыми органами — это совершенствование закона в направлении конкретизации полномочий и процедур. Однако это не исключает необходимости закрепления в НК РФ общей нормы о запрете на злоупотребление налоговыми органами своими правами. Наличие такой нормы с указанием форм злоупотребления (отступление от законной цели при реализации полномочий или их реализация несоразмерно фактическим обстоятельствам) позволит сделать институт злоупотребления правом налоговыми органами реальным ориентиром для самих налоговых органов, а также предоставит налогоплательщикам возможность более действенной судебной защиты своих прав от злоупотреблений налоговыми органами своими правами, так как суды получат четкие ориентиры для выявления и пресечения такого явления, как злоупотребление правом со стороны налоговых органов.

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Список литературы:

1. Нагорная Э.Н. Налоговые споры. Оценка доказательств в суде / Э.Н. Нагорная. – М.: Юстицинформ, 2009. – с. 320
2. Белов В. А. Злоупотребление правом в налоговой сфере // Арбитражная практика. 2002. № 1.
3. Малиновский А.А. Злоупотребление правом: теоретические аспекты // Журнал российского права. 1998. №7.
4. Щекин  Д.М.  О  балансе  публичного,  квазипубличного  и  частного  интересов в практике КС РФ // Налоговед. 2005. N 7.
5. Корнаухов М. В. Разграничение цивилизованной налоговой оптимизации и уклонения от налогообложения // Налоговые споры: теория и практика. 2005. № 8.
6. Гаджиев Г. А. От правоприменения до злоупотребления // ЭЖ-Юрист. 2004. № 42.

 

¹ Нагорная Э.Н. Налоговые споры. Оценка доказательств в суде.

² Белов В. А. Злоупотребление правом в налоговой сфере // Арбитражная практика. 2002. № 1.

³ Малиновский А.А. Злоупотребление правом: теоретические аспекты // Журнал российского права. 1998. №7.

⁴ Щекин  Д.М.  О  балансе  публичного,  квазипубличного  и  частного  интересов в практике КС РФ // Налоговед. 2005. N 7.