Налоговые преступления

УК РФ содержит только две статьи, предусматривающие ответственность за нарушение налогового законодательства - это ст. 198 и ст. 199. Субъектом преступления, предусмотренного ст.198 УК РФ является физическое лицо, достигшее 16-летнего возраста, имеющее облагаемый налогом доход и обязанное в соответствии с законодательством представлять в целях исчисления и уплаты налогов в органы налоговой службы декларацию о доходах или иные документы, а также выплачивать соответствующие сборы. Ст. 198 УК РФ, предусматривающая ответственность за уклонение гражданина от уплаты налога, а равно от уплаты страхового взноса в государственные внебюджетные фонды, содержит 2 части. Часть 1 влечет ответственность за уклонение гражданина от уплаты налога, а равно страхового взноса, совершенное в крупном размере, т. е. если сумма неуплаченного налога или страхового взноса превышает двести минимальных размеров оплаты труда. Часть 2 предусматривает ответственность за особо крупный размер суммы неуплаченного налога или взноса (когда она превышает пятьсот минимальных размеров оплаты труда) или за совершение деяния, предусмотренного ч. 1, лицом, ранее судимым за это преступление[3].

Преступление совершается умышленно и считается оконченным с момента фактической неуплаты налога или сбора за соответствующий период в срок, установленный законодательством.

Статья 199 УК РФ предусматривает ответственность за уклонение от уплаты налогов или страховых взносов в государственные внебюджетные фонды с организации.

Санкция ч. 2 ст. 199 УК РФ предусматривает лишение свободы до шести лет, а также лишение права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до пяти лет и содержит такого вида наказания, как штраф. Субъекты преступления – руководители коммерческих  и иных организаций. К ответственности помимо руководителей организаций-налогоплательщиков могут быть привлечены главный бухгалтер, лица, фактически выполняющие обязанности руководителя или главного бухгалтера[4].

Преступления совершаются с прямым умыслом.

1.3.           Некоторые проблемы теории и практики выявления налоговых преступлений

Одной из особенностей налоговой преступности в Российской Федера­ции является ее высокая латентность. Только по официальным данным Министерства налогов и сборов (МНС) РФ, более 50 % зарегистрированных юридических лиц не сдают налоговую отчетность и не платят налоги. По отчетам руководителей МНС и Федеральной службы налоговой полиции (ФСНП) Российской Федерации, в 2008 г. в результате контрольной работы, проведенной налоговыми органами самостоятельно и во взаимодействии с другими контролирующими или правоохранительными органами, в государственную казну дополнительно начислено налогов и предъявлено налого­вых санкций на сумму 283 млрд. руб.; проведено 65,8 тыс. документальных проверок налогоплательщиков, в результате которых выявлено 44,2 тыс. нарушений налогового законодательства, в том числе 28,5 тыс. нарушений в крупном и особо крупном размере. По инициативе МНС в результате этих мероприятий возбуждено 1 922 уголовных дела. Кроме того, за этот же год органами ФСНП дополнительно самостоятельно проведено 38,9 тыс. доку­ментальных проверок налогоплательщиков, в результате которых выявлено 31,5 тыс. нарушений налогового законодательства, в том числе 21,3 тыс. нарушений в крупном и в особо крупном размере. Возбуждено 3,2 тыс. уголовных дел[5].

Значительный уровень налоговых правонарушений, высокий уровень латентности налоговых преступлений обусловливают необходимость поиска оптимальных методов их выявления. Выявить налоговое преступление намного труднее, чем обычное общеуголовное или даже экономическое преступление. Например, когда речь идет о грабеже, чаще всего известно, кто является потерпевшим, когда произошло преступление и где, какая сумма похищена, имеются некоторые сведения о лицах, совершивших это ограбление. По налоговым преступлениям такой информации обычно нет. Потен­циально каждый налогоплательщик объективно стремится к минимизации своих налоговых платежей и через призму этого может рассматриваться в качестве потенциального налогового правонарушителя. Если сумма допущен­ного им нарушения достигнет предела, установленного законодателем в ст. 198 и 199 УК РФ, то он может превратиться в налогового преступника. Невозможно определить, сколько случаев совершения налоговых право­нарушений и преступлений остаются невыявленными[6].

Поэтому чрезвычайно важно найти, разработать и применять эффектив­ные методы и способы выявления налоговых преступлений.

Как представляется, деятельность по выявлению налоговых преступлений и преступников должна включать в себя несколько взаимосвязанных систем:

—  хорошо налаженную систему учета всех налогоплательщиков и операций, которые подлежат налогообложению;

—  эффективную систему отбора налогоплательщиков для проведения контрольных проверок, дающую возможность: выбрать наиболее опти­мальное направление использования ограниченных кадровых и материальных ресурсов налоговых органов; добиться максимальной результативности налоговых проверок при минимальных затратах усилий и средств, затрачи­ваемых на их проведение, за счет отбора для проверок таких налогоплатель­щиков, вероятность обнаружения налоговых правонарушений у которых представляется наибольшей;

—  применяемую систему эффективных видов, приемов и методов налоговых проверок, основанных как на разработанной налоговым ведом­ством процедуре организации контрольных проверок, так и на законо­дательной базе, предоставляющей налоговым органам широкие полномочия в сфере налогового контроля для воздействия на налоговых правонарушителей;

—  обоснованную систему признаков, указывающих на наличие у про­веряемого налогоплательщика налогового правонарушения;

—  систему гласных и негласных оперативно-розыскных мероприятий, позволяющих выявлять налоговые преступления[7].

Внутри каждой названной системы есть определенный набор методов деятельности, направленных на выявление налоговых преступлений.

Учет налогоплательщиков это основа налогового контроля. Юридические лица — плательщики налогов и сборов подлежат постановке на учет по месту нахождения организации или месту нахождения ее обособленных подразделений, а также по месту нахождения недвижимого имущества и транспортных средств. Физические лица становятся на налоговый учет по месту их жительства. Согласно налоговому законодательству каждому налогоплательщику присваивается единый по всем видам налогов и сборов идентификационный номер налогоплательщика (ИНН).

Анализ деятельности налоговых инспекций показывает, что ИНН на сегодняшний день пока еще не стал надежным идентификатором налогоплательщика даже внутри самого МНС, не говоря уже о других органах. Учет юридических лиц в настоящее время ведут около 10 различных организаций (Регистрационная палата, Пенсионный фонд, Фонд занятости, МНС и др.), каждая из которых присваивает юридическому лицу свой номер. Причем эти номера между собой никак не связаны, что делает невозможным взаимное использование информации об одном и том же налогоплательщике, храня­щейся в разных регистрирующих организациях. Учет физических лиц ведут МВД РФ, Пенсионный фонд РФ и МНС РФ. Каждое из этих ведомств осуществляет собственный учет, присваивая свои номера. Информации о физических лицах у этих ведомств между собой «не стыкуются». «Узким местом» в учете налогоплательщиков является получение информации из банков об открытых налогоплательщиком счетах[8].

Отбор налогоплательщиков для проведения проверок. Решение данной проблемы предполагает выбор таких объектов, проверка которых могла бы принести максимальный эффект в выявлении и предупреждении налоговых преступлений при минимальных затратах рабочего времени и усилий специа­листов налоговых органов на их проведение. К сожалению, пока контроли­рующим и правоохранительным органам сделать это не удается. Вопрос проведения налоговых проверок, повышения их качества и резуль­тативности как основного метода выявления налоговых преступлений является чрезвычайно важным. Не предваряя изложение его по существу, отметим, что в настоящее время осуществляется разработка методик и программного обеспечения к процедуре отбора налогоплательщиков для проведения налоговых проверок. Внедрение данного программного продукта, как предполагается, позволит обеспечить оптимизацию отбора налогоплательщиков с наиболее характерными для наличия налоговых правонарушений отклонениями уровней, динамики, соотношений различных отчетных показателей от допустимых для такого рода предприятий пределов, оценить реальный размер налоговых обязательств налогоплательщика.

Необходимой является также разработка единой комплексной стандартной процедуры налоговых проверок по основным видам налогов, включающей в себя четкую регламентацию действий налогового инспектора на всех ключевых участках его работы от отбора налогоплательщиков для проведения проверок до подготовки акта проверки и реализации его результатов. При разработке таких процедур интересным и полезным может быть зарубежный опыт.

Виды налоговых проверок и методы их проведения. В соответствии со ст. 87 НК РФ нормативно установлены следующие виды налоговых проверок:

— камеральные, проводимые по месту нахождения налогового органа;

— выездные, т. е. проверки, которые проводятся с выходом проверя­ющих по месту нахождения налогоплательщика;

— встречные, проводимые в связи с проверкой деятельности другого налогоплательщика;

— повторные выездные, которые осуществляются уже после проведен­ной выездной проверки налогоплательщика[9].

Методы проведения налоговых проверок зависят от их видов. Основ­ными методами, которые используются при проведении таких проверок, являются:

1) «сканирование» информации, заключающееся в том, что на первом этапе проверяется правильность заполнения декларации, расчетов и при­меняемых налоговых ставок. Проверке подвергаются также обоснованность заявленных налоговых льгот, наличие в приложениях к декларации или расчетах всех подтверждающих документов. Затем проводится сверка указан­ных в декларации или расчете сведений со сведениями, имеющимися у налоговой инспекции в досье данного налогоплательщика (например, со сведениями о доходах работающих граждан, которые инспекция получает от работодателей и других источников выплат). «Сканирование» информации позволяет выявить грубые, очевидные и прямые ошибки или нарушения налогового законодательства;

2) метод встречной проверки, состоящий в истребовании документов улиц, с которыми проверяемый налогоплательщик имеет хозяйственные связи, с целью получения информации, относящейся к его деятельности;

3) метод общего сопоставления финансово-хозяйственной деятель­ности и имущественного состояния налогоплательщика за разные периоды, по которым он отчитывался и отчитывается. Этот метод налоговой проверки позволяет сопоставить прирост или падение доходов и соответственно оценить правильность исчисления уплаченной суммы налога;

4) методы, основанные на анализе бухгалтерских документов[10].

Признаки, указывающие на наличие налогового преступления. Такие признаки в зависимости от степени их выраженности можно разделить на два вида: явные, т. е. очевидные и прямо указывающие на наличие уклонения от уплаты налога или страхового взноса, или прямые признаки налогового преступления; не явные, т. е. неочевидные, которые не несут прямых указа­ний или информации на совершение уклонения от уплаты налогов или страхового взноса, их можно назвать и косвенными признаками налогового преступления.

К числу прямых (явных) признаков наличия налогового преступления в действиях юридических лиц можно отнести:

— полное несоответствие произведенной хозяйственной операции ее документальному отражению;

—  несоответствие записей в первичных, учетных и отчетных документах;

— наличие материальных подлогов в документах, имеющих отношение к расчету величины дохода и суммы налога.

К числу косвенных (неявных) признаков совершения налогового преступления в деятельности юридических лиц относятся:

— несоблюдение правил ведения отчета и отчетности;

— нарушение правил списания товарно-материальных ценностей, несоблюдение правил ведения кассовых операций;

— неправильное ведение документооборота, нарушение технологи­ческой дисциплины[11].

Перечень этих признаков является далеко не исчерпывающим. Выявление признаков налоговых преступлений может носить регулярный и плановый характер, тогда все изменения и модификации преступной деятельности можно систематизировать и использовать в работе по выявлению преступ­лений рассматриваемой категории.

Система оперативно-розыскных мероприятий по выявлению налоговых преступлений. Для выявления налоговых преступлений работники налоговых органов в соответствии с гл. 14 НК РФ могут осуществлять действия, по своей тактике и содержанию не отличающиеся от действий следователей и иных сотрудников правоохранительных органов, ведущих проверки на стадии до возбуждения уголовного дела, а также осуществляющих дознание, предвари­тельное следствие или оперативно-розыскную деятельность. Для выявления признаков налогового преступления используются правовые положения, установленные нормативными актами, регламентирующими деятельность этих органов. Так, в ходе проводимых проверок они вправе получать объясне­ния от налогоплательщиков и иных лиц, проверять данные учета и отчет­ности, осматривать помещения и территории, используемые для извлечения доходов, осуществлять иные действия проверочного и поискового характера, которые дают возможность составить картину совершения налогового преступления. Последнее обстоятельство особенно важно, поскольку сделать вывод о наличии в действиях виновных признаков преступления можно только при условии выявления способов уклонения от уплаты налогов и сборов и правильной оценки полученных при проверке материалов.

Глава 2.

2.1. физ лицо

Родовым объектом налогового преступления   являются отношения, возникающие в сфере экономики Российской Федерации. Непосредственным объектом данного преступления следует признать общественные отношения, обеспечивающие интересы экономической деятельности в сфере финансов в части формирования бюджета от сбора налогов и государственных внебюджетных фондов от сбора страховых взносов с физических лиц.