Некоторые проблемы адаптации западного управленческого учета к российской теории и практике

     Правила управленческого учета могут  базироваться на международных стандартах финансовой отчетности (МСФО), зарубежных национальных стандартах (US GAAP, UK GAAP и т.д.), российских правилах ведения бухгалтерского учета.

     Можно выделить наиболее важные бухгалтерские  принципы, которые нужно перенести  в систему управленческого учета³:

1. двойной записи;
2. отражения фактов хозяйственной деятельности в том периоде, когда они произошли (метод начисления);
3. существенности (должна отражаться только существенная информация);
4. представления правдивой информации;
5. баланса между выгодами и затратами
6. выгоды, извлекаемые из информации, должны быть больше затрат на ее получение);
7. приоритета содержания над формой (операции должны отражаться в учете исходя из их экономической сути, а не из юридического содержания);
8. соответствия (отнесение расходов к доходам, для получения которых эти расходы и были произведены).

     Хотя  вышеперечисленные принципы и взяты  из бухгалтерского учета, в российской бухгалтерии всегда применяют лишь принцип двойной записи и, как  правило, метод начислений. Остальные  принципы применяются, если это не увеличивает налоговую нагрузку на предприятие. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

2. Учетная политика и управленческий учет

       Методические  аспекты нормативных актов по бухгалтерскому учету связаны в  основном с обеспечением выполнения задач, соблюдением основных принципов и правил.

       Одной из главных задач бухгалтерского учета является "...формирование полной и достоверной информации о хозяйственных  процессах и финансовых результатах  деятельности организации, необходимой  для оперативного руководства и  управления, а также для ее использования инвесторами, поставщиками, покупателями, финансовыми органами, банками и иными заинтересованными организациями и лицами..." (п.2 Положения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации). В разделе 2 "Основные правила ведения бухгалтерского учета" того же Положения говорится: "Организация ведет бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций способом двойной записи в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета.

       При формировании учетной политики предполагается имущественная обособленность и непрерывность деятельности организации, последовательность применения учетной политики, а также временная определенность фактов хозяйственной деятельности.

       Учетная политика предприятия должна отвечать требованиям полноты, приоритета содержания перед формой, непротиворечивости и рациональности".

       Содержание  этих требований в свою очередь, раскрывается в ПБУ 1/2008 "Учетная политика предприятия".

       Реализация  этих требований и допущений (основных принципов учета) на Западе осуществляется в сфере финансового учета. Так как в России существует в настоящее время единая, интегрированная система учета, то такое явление, как учетная политика, неизбежно затрагивает и те элементы современной системы учета, которые на Западе входят в систему внутреннего (управленческого) учета.

       Под учетной политикой организации понимается принятая ею совокупность способов ведения и организации бухгалтерского учета: первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности. К способам ведения бухгалтерского учета относятся способы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности, погашения стоимости амортизируемого имущества, организации документооборота, инвентаризации, способы ведения счетов бухгалтерского учета, системы регистров бухгалтерского учета, обработки информации и иные соответствующие способы и приемы.

       Учетная политика организации формируется  главным бухгалтером организации  на основе положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» и утверждается руководителем организации. При этом утверждаются⁴:

1. рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности;
2. формы первичных учетных документов, применяемых для оформления фактов хозяйственной деятельности, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности;
3. порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации;
4. методы оценки активов и обязательств;
5. правила документооборота и технология обработки учетной информации;
6. порядок контроля хозяйственных операций;
7. другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.

       Принятая  организацией учетная политика подлежит оформлению соответствующей организационно-распорядительной документацией (приказами, распоряжениями и т.п.) организации.

     При формировании учетной политики предполагается соблюдение, установленных принципов (допущений) бухгалтерского учета: допущения имущественной обособленности, допущения непрерывности деятельности, допущения последовательности применения учетной политики, допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности. Учетная политика организации должна обеспечивать соблюдение требований бухгалтерского учета: полноты, своевременности, осмотрительности, приоритета содержания перед формой, непротиворечивости, рациональности.

     Методические  аспекты учетной политики - это  те способы бухгалтерского учета, порядок  применения которых оказывает непосредственное влияние на формирование финансовых результатов предприятия, отражение  его имущественно - финансового состояния.

     Так как отечественный учет финансовых результатов неразрывно связан с системой учета затрат на производство и калькулированием себестоимости продукции (работ, услуг), (что на Западе является объектом управленческого учета), можно выделить те элементы методики учетной политики, которые оказывают непосредственное влияние на формирование себестоимости продукции (работ, услуг) и финансового результата от основной деятельности. 
 

Например, они  могут быть следующими:

1. установление стоимостной границы между основными средствами и средствами труда в обороте;
2. вариант оценки запасов и расчета фактической себестоимости отпущенных в производство материальных ресурсов;
3. вариант погашения стоимости малоценных и быстроизнашивающихся предметов;
4. порядок начисления износа (амортизации) по основным средствам;
5. порядок начисления амортизации по нематериальным активам;
6. перечень и порядок создания резервов предстоящих расходов и платежей;
7. порядок учета и финансирования ремонта основных производственных фондов;
8. оценка незавершенного производства на предприятиях массового и серийного производства;
9. способ (база) распределения косвенных расходов между объектами калькулирования;
10. вариант учета выпуска продукции;
11. оценка готовой продукции.

     Таким образом, можно сделать вывод  о том, что через механизм учетной политики в силу единого интегрированного характера отечественного бухгалтерского учета решается часть вопросов, которые на западных предприятиях входят в систему управленческого учета. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

ГЛАВА 2. ЭЛЕМНТЫ ЗАПАДНОГО УПРАВЛЕЧНСКОГО УЧЁТА В РОССИЙСКОЙ ТЕОРИИ И ПРАКТИКЕ 

      В связи с выросшими потребностями  к экономической информации  встаёт проблема развития и совершенствования  элементов управленческого учёта  в теории и практике российского  бухгалтерского учёта.

     В теорию отечественного учета система «Стандарт-кост» вошла в 1933 г. в связи с опубликованием перевода книги Ч. Гаррисона «Стандарт-кост».

     В 1931 г. Институт техники управления предпринял детальное изучение возможных путей  реализации и практического применения системы «Стандарт-кост» у нас в стране. Большой вклад в решение этого вопроса внесли Е.Г.Либерман, М.Х.Жебрак, представив данную систему в модифицированном виде как нормативный метод учета затрат.

     Отечественная система нормативного учета производства предполагает соблюдение следующих принципов⁵:

1. составление предварительной калькуляции нормативной себестоимости по каждому изделию на основе действующих на предприятии на начало месяца - норм и смет;
2. ведение в течение месяца учета изменений действующих норм для корректировки нормативной себестоимости на начало следующего месяца, определение влияния этих изменений на себестоимость продукции и эффективности мероприятий, послуживших причиной изменения норм;
3. документирование фактических затрат в течение месяца с подразделением их на расходы по нормам и отклонения от норм;
4. установление причин и виновников выявленных отклонений от норм для принятия оперативных мер воздействия;
5. определение фактической себестоимости выпущенной продукции как алгебраической суммы нормативной себестоимости, отклонений от норм и изменений норм.

     Следовательно, важнейшими элементами нормативного учета  являются: калькулирование нормативной  себестоимости; учет изменений норм; учет отклонений от норм; исчисление фактической  себестоимости продукции (работ).

     Использование в практике работы отечественных  производственных предприятий категории  нормативной себестоимости в  целом приближает отечественную  систему учета затрат и калькулирования  себестоимости продукции к международной  принятой системе учета «Стандарт-кост». Вместе с тем, использование счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» в учетной практике имеет как положительные, так и отрицательные стороны. Положительным является то, что при применении этого счета отпадает необходимость в составлении отдельных трудоемких расчетов отклонений фактической себестоимости ее по учетным ценам по выпущенной, отгруженной и реализованной продукции, поскольку выявленные отклонения по готовым изделиям списываются непосредственно на счет 90 «Продажи». Однако этот вариант позволяет получить реальную себестоимость реализованной продукции только в том случае, когда продукция выпущена и реализована в одном и том же месяце. Если же часть готовой продукции в течение отчетного периода реализована не полностью и в конце месяца имеется ее остаток на складе, то исчисление фактической производственной себестоимости реализованной продукции и определение финансового результата от реализации могут оказаться неточными. Это связано с тем, что отклонения фактической производственной себестоимости от нормативной (плановой) себестоимости, относящиеся к остаткам готовой продукции на складе, списываются на реализацию продукции в течение отчетного периода.

     Отражение материальных и производственных запасов  в балансе предприятия в разных оценках отрицательно влияет на организацию системы учета «Стандарт-кост». С одной стороны, запасы готовой продукции и товары отгруженные в балансе отражаются по нормативной себестоимости, а с другой стороны, запасы материалов и незавершенное производство показываются по фактической себестоимости.

     Если  бы плане в счетов можно было предусмотреть  выделение специальных синтетических  счетов для учета и отражения  отклонений фактических затрат от нормативных, то имелась бы возможность выявленные отклонения списывать напрямую на финансовые результаты деятельности, а не на производство. Следовательно, отпала бы необходимость в применении счета 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)», поскольку себестоимость продукции изначально формировалась бы на счете 20 «Основное производство» по нормативной себестоимости. Это, в свою очередь, приблизило бы отечественную систему нормативного учета к системе учета «Стандарт-кост».

     Новая методология бухгалтерского учёта  позволяет также внедрить элементы западной системы учёта «Директ - костинг», суть которой заключается в определении ограниченной себестоимости, основанной на признаке классификации затрат «переменные» и «постоянные». В то же время нет решения вопроса о том, на каких предприятиях возможно применение этой системы. Хотя можно с уверенностью сказать, что применение системы «Директ - костинг» уменьшает трудоёмкость и упрощает учёт на предприятиях малого бизнеса.