НДС может быть назван самым популярным налогом XX в. История налогообложения не знает другого налога, который бы стал настолько распространенным во всем мире за столь короткий срок - 30 лет. НДС, начав свое победоносное шествие по миру в Европейском союзе, был воспринят практически на всех континентах и в странах с различными политическими режимами. НДС вводился не только в странах с рыночной экономикой или в странах с переходной экономикой, но и в условиях регулируемой экономики.⁴

     Сегодня ВТО отчасти является катализатором  введения НДС, поскольку Соглашение о субсидиях запрещает любые экспортные субсидии по поддержанию экспорта, таковыми, в частности, являются любые налоговые льготы или особые налоговые режимы для экспортируемой продукции. В то же время пограничные налоговые урегулирования, существующие только в системе НДС, не признаются экспортными субсидиями и позволяют устранить двойное налогообложение экспортируемых товаров, что благоприятствует экспорту продукции из страны.

     Но  любое правило не обходится без  исключений. К началу 90-х гг. XX в. как минимум две страны - Австралия и США - испытывали сложности с внедрением НДС в свои налоговые системы, не имея до этого подобного налога или его налога в своем арсенале. С 1 июля 2000 г. в Австралии введен общий налог на потребление (в целом, аналогичный НДС). На федеральном уровне в США НДС по сей день не введен, и, вероятно, в ближайшем будущем его введения не ожидается, хотя дискуссии по этому поводу ведутся уже достаточно давно. Только в одном штате США - Мичигане - НДС с начала ХХ в. продолжает существовать наравне с налогом с розничных продаж, характерным для большинства остальных штатов.

     В 1943 г. в США рассматривался вопрос о введении федерального налога с продаж для финансирования участия во Второй мировой войне, но налог тогда так и не был введен. В период администрации Президента США Никсона в начале 1970-х гг. на федеральном уровне рассматривалось предложение о введении НДС, но снова без определенных результатов. Американской Ассоциацией адвокатов был предложен проект Модельного закона США о НДС. Вопрос об этом налоге время от времени включался в повестку дня и проводились и проводятся слушания по вопросу о введении НДС в различных вариантах, в том числе в том варианте, в котором он существует в Европе. Однако, несмотря на широкое обсуждение, пока в США нет федерального НДС.

     Среди основных причин непринятия НДС на федеральном уровне можно назвать  следующие:

     - особенности конституционного устройства  и системы налогообложения, в которой доходы от косвенных налогов на потребление, обычно заменяемых НДС, составляют источник доходов штатов (причины политического характера);

     - административные расходы.

     Администрации штатов составляют серьезную оппозицию  вмешательству федерального правительства в структуру доходов штата. Существуют опасения, что введение НДС сократит возможности казны штатов по сбору налогов с оборота и налогов с продаж. Если НДС будет введен сверх налогов, собираемых на местном уровне, это, с одной стороны, увеличит расходы предпринимателей, а с другой - увеличит административные расходы по сбору налогов. С подобной проблемой столкнулось правительство Канады, вводя общий налог на товары и услуги (аналог НДС), который вводился наряду с налогами с продаж, взимаемыми во всех провинциях, кроме одной. В США ситуация осложняется еще и тем, что объекты налогообложения и налогооблагаемая база по местным косвенным налогам на потребление в 47-ми штатах весьма разнообразны и плохо поддаются гармонизации.

     По  поводу административных расходов, связанных  с введением НДС, различными ведомствами США был представлен не один доклад, и цифры по сей день уточняются и проверяются. Несмотря на то что общепринятым является мнение о том, что НДС - самоадминистрируемый налог, требуются определенные единовременные расходы в переходный период.

     Таким образом, в основном НДС не вводится в США по политическим соображениям: на федеральном уровне его введение составит серьезную угрозу финансовой самостоятельности штатов и повлечет за собой административные расходы, которые также сложно оправдать с политической точки зрения.⁵

     Начиная с 2000 г. в США активно обсуждается  упрощение системы оборотных  налогов и введение единой системы  косвенных налогов.

     В качестве третьей особенности, характерной для нового этапа в развитии косвенного налогообложения, можно назвать развитие технических средств связи и коммуникации, ускорившее проведение различного рода сделок и одновременно открывшее целый ряд возможностей по уклонению от уплаты прямых налогов в международном масштабе. Косвенные налоги, связанные с обменными операциями, увеличили доходы государств пропорционально увеличению объема сделок и одновременно сохранили часть налоговых доходов за счет того, что косвенные налоги предоставляют меньше возможностей для манипулирования налогооблагаемой базой. По мнению некоторых авторов, НДС распространился по миру с такой быстротой во многом благодаря быстрым темпам развития компьютерной техники.

     Если  принять во внимание открытость экономики  и свободу перемещения факторов производства, то проблему налогообложения нужно рассматривать в глобальном масштабе. Понятия «налоговое планирование» и «уклонение от налогообложения» в международном масштабе связываются прежде всего с прямыми налогами, механизм которых не позволяет удержать налоговые доходы государств от «бегства».

     Некоторые объекты прямых налогов - доходы, прибыль - весьма мобильны и при наличии развитых услуг связи и современных банковских технологий, могут «перетекать» за пределы заинтересованной страны, в том числе в оффшорные зоны. С середины ХХ в. развивается практика отдельных государств по созданию оффшорных налоговых режимов и привлечению доходов из других государств с более высокими налоговыми ставками и сложной системой налогового администрирования. В конце 90-х гг. ХХ в. такую практику в документах ОЭСР назвали «недобросовестной конкуренцией государств» и создали «черный список» таких государств.⁶

     Косвенные налоги, носителями которых являются потребители, составляющие основную массу населения государства, трудно, а чаще всего невозможно спланировать или уменьшить с использованием оффшорных юрисдикций. В связи с этим доходы бюджетов государств от косвенных налогов не подвержены «оффшорной эрозии». Косвенные налоги за счет переложения на широкие круги потребителей продолжают сохранять за государством налоговые поступления и преумножают доходы бюджетов.

     Развитие  финансовых систем идет к дальнейшему установлению баланса между косвенным и прямым налогообложением. В начале XX в. косвенные налоги расценивались как менее совершенные, теперь ситуация изменилась. На протяжении ХХ в. финансовая наука выявила регрессивность и недостатки прямых налогов, которые при определенном уровне являются деструктивным фактором, сдерживающим производительность труда налогоплательщиков. На определенном этапе становится невыгодно работать с прибылью, поскольку государство с помощью так называемой «прогрессивной» ставки прямых налогов забирает себе большую часть доходов. ВДоход, в отличие от потребления, относится скорее к потенциальному богатству, поэтому более справедливо облагать фактическое богатство - то, что потребляется. Джон Гоббс заметил, что человек должен платить налоги с того, что он использует, а не с того, что он сберегает и тем самым (это подразумевается) оставляет для использования другим.

     Пять  стран отказались от использования  НДС после его внедрения: Вьетнам (в 1970-х годах), Гренада (внедрен и упразднен в 1986 г.), Гана (внедрен и упразднен в 1995 г.), Мальта (внедрен в 1995 г., упразднен в 1997 г.), Белиз (внедрен в 1996 г., упразднен в 1999 г.). Впоследствии три из этих стран вновь ввели НДС: Гана - в 1998 г., Мальта и Вьетнам - в 1999 г.

     Необходимо  отметить, что в крупнейшей экономике  мира - США, НДС не используется. В  другом экономическом центре - Японии НДС сильно модифицирован: взимается по низкой ставке 5% и не предусматривает возмещения.

     В странах Шанхайской организации  сотрудничества (ШОС) НДС взимается по ставкам 17-20%, за исключением Индии, в которой только в апреле 2005 г. был введен НДС по ставкам 12,5 и 4%.

     В странах - экспортерах нефти (кроме  Венесуэлы и Норвегии) НДС не применяется. 

2. Развитие косвенного налогообложения в истории России

     На  Руси налоговая система  стала складываться достаточно давно - с  конца IX века. Основной формой налогообложения того периода выступала дань, которая по началу носила произвольный, нерегулярный характер. Однако развитие торгового оборота, а также рост недовольства населения (истории известен факт убийства «недовольными налогоплательщиками» жадного «мытаря» - князя Игоря, который хотел собрать дань вторично) привели к тому, что устанавливается строго фиксированный размер дани и появляются административные центры сбора налогов - погосты. С этого момента дань стала носить систематический характер как прообраз прямого налога. Уплачивалась она либо деньгами, либо продуктами питания, либо изделиями ремесел. Косвенные налоги взимались в форме пошлин, носящих торговый или судебный характер.

     Безусловно, на развитие налогообложения  влияли многие факторы, но самым заметным явлением стала феодальная раздробленность. Выразилось это в том, что единое налоговое «поле» было нарушено. Большое значение приобрели пошлины за провоз товаров по территории владельца земли, причем пошлины взимались за каждый провоз.⁷

     Не  могло не повлиять на налоговую систему  Руси монголо-татарское  нашествие. Было установлено большое количество налогов и сборов - «ордынских тягостей». Самые основные - это «выход» («царева дань»), налог непосредственно монгольскому хану, торговые сборы и др. Естественно, что данные поборы истощали (если не разоряли) экономику Руси. Например, московский «выход» составлял 5-7 тыс. серебром ежегодно. Все это приводило к массовому недовольству населения, на которое ложилась основная нагрузка.

     После свержения ига были предприняты попытки реформирования налоговой системы. Иван III отменил «выход» и ввел первые русские прямые и косвенные налоги. Основным прямым налогом являлся подушный налог, платили его в основном крестьяне, а также посадские люди. Уже в то время возникает идея о необходимости целевого налогообложения, т.е. направление вырученных средств на финансирование каких-либо государственных расходов. Сюда можно отнести: пищальный (для литья пушек), полоняничный (для выкупа ратных людей), стрелецкая подать (на создание регулярной армии) и др.

     Своеобразный  налог на прибыль  существовал в  Московском государстве в форме посошных податей (в городском обложении соха была финансовой единицей, выражающей величину капитала, с которой Московское правительство брало часть процентов в виде подати).

     По  мере развития государства  приобретает большое  значение не только сбор налогов, но и  контроль за их использованием . Большая система  приказов, которая существовала в то время, сильно осложняла этот контроль. Выход был найден царем Алексеем Михайловичем (1629-1676 гг.). В 1655 г. им был создан специальный орган - Счетная палата, в компетенцию которой входил контроль за фискальной деятельностью приказов, а также за исполнением доходной части российского бюджета.

     Дальнейший  виток реформ в  области налогообложения  был связан с деятельностью  Петра I. В то время  Россия пребывала  в состоянии многочисленных войн и конфликтов. Естественно, это вызывало колоссальные расходы. Большое внимание уделялось как собираемости налогов, так и их эффективному использованию. Петр I ввел подушный налог, которым облагалось все мужское население податных сословий (крестьяне, посадские люди и купцы). Налог шел на содержание армии. Интересно, что подушный налог составлял около 50% всех доходов в бюджете государства.

     Число налогов постоянно  увеличивалось. Были введены гербовый сбор, подушный сбор с извозчиков, налоги с постоялых дворов и т.п. Было уделено внимание и органам, отвечающим за налоговые поступления: из 12 коллегий-министерств четыре стали отвечать за финансовые и налоговые вопросы.

     Прообразом  современного налога на прибыль можно  считать промысловый налог, а именно прямой реальный налог на промышленные, торговые и кустарные предприятия. Первоначально он был введен Петром I в форме гильдейского сбора, система его взимания менялась в периоды правления Елизаветы Петровны и Екатерины II (1729-1796 гг.). Гильдейская подать представляла собой процентный сбор с объявленного капитала, причем размер капитала записывался «по совести каждого».

     Однако  в этот период центр  тяжести смещается  в сторону косвенных  налогов: они давали 42% государственных доходов.

     Начало XIX века охарактеризовалось тем, что вопросами  налогов стала  заниматься и наука. В 1810 г. Государственным Советом России была утверждена программа финансовых преобразований государства - знаменитый «План финансов» М.М. Сперанского (1772-1839 гг.). В 1818 г. в России появился первый крупный труд в области налогообложения - «Опыт теории налогов» Н.И. Тургенева (1789-1871 гг.).