Налог на прибыль

    <*> Законами субъектов Российской  Федерации налоговая ставка может быть понижена для отдельных категорий налогоплательщиков.

    <**> Пунктом 3 статьи 1 Федерального закона  от 03.06.2006 N 75-ФЗ, вступившим в силу  с 8 июля 2006 года, пункт 1 статьи 284 НК РФ дополнен нормой, согласно  которой для организаций-резидентов особой экономической зоны законами субъектов Российской Федерации может устанавливаться пониженная налоговая ставка налога на прибыль, подлежащего зачислению в бюджеты субъектов Российской Федерации, от деятельности, осуществляемой на территории ОЭЗ, при условии ведения раздельного учета доходов (расходов), полученных (понесенных) от деятельности, осуществляемой на территории ОЭЗ, и доходов (расходов), полученных (понесенных) при осуществлении деятельности за пределами территории ОЭЗ.

     1.1.2 Объект налогообложения

    Объектом  налогообложения по налогу на прибыль  организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

    Прибылью, (согласно ст.246 НК РФ) признается:

    1) для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные  на величину произведенных расходов;

    2) для иностранных организаций,  осуществляющих деятельность в  Российской Федерации через постоянные  представительства, - полученные через  эти постоянные представительства  доходы, уменьшенные на величину  произведенных этими постоянными  представительствами расходов;

    3) для иных иностранных организаций  - доходы, полученные от источников  в Российской Федерации. Доходы  указанных налогоплательщиков определяются  в соответствии со статьей  309 НК РФ.

     1.2 Общее положение

     Правила формирования в бухгалтерском учете и порядок раскрытия в бухгалтерской отчетности информации о расчетах по налогу на прибыль установлены в ПБУ 18/02 “Учет расчетов по налогу на прибыль”.

     Бухгалтерская прибыль (убыток) отчетного периода  представляет собой прибыль, полученную в результате применения правил признания доходов и расходов в соответствии с законодательными актами Российской Федерации по бухгалтерскому учету.

     Налогооблагаемая  прибыль рассчитывается в порядке, установленном законодательством  Российской Федерации о налогах  и сборах.

     Применение  ПБУ 18/02 позволяет отражать в бухгалтерском  учете и бухгалтерской отчетности различия между налогом на бухгалтерскую  прибыль (убыток), признанным  в бухгалтерском  учете, и налогом на прибыль, сформированным в бухгалтерском учете и отраженным в налоговой декларации по налогу на прибыль.

     В ПБУ 18/01 предусмотрено отражение  в бухгалтерском учете сумм, способных  оказать влияние на величину налога на прибыль последующих отчетных периодов:

• Налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет;
• Излишне уплаченного или взысканного налога;
• Произведенного зачета по налогу в отчетном периоде.

     1.3 Учет постоянных и временных разниц

     Основная  идея ПБУ 18/02 заключается в том, что  бухгалтер может рассчитать налог  на прибыль по данным не только налогового учета, но и бухгалтерского учета. Для этого в бухгалтерском учете необходимо отразить разницу между налогом на бухгалтерскую прибыль и той суммой, которую фактически следует уплатить в бюджет. Главной причиной возникновения такой разницы является срок признания доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учете.

     Согласно  ПБУ 18/02 разница между бухгалтерской  и налоговой прибылью складывается из постоянных и временных разниц.

     1.3.1 Постоянные разницы

     Под постоянными разницами понимаются доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) отчетного периода и исключаемые из расчета налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов.

     Постоянные  разницы возникают в результате:

• превышения фактических расходов, учитываемых при формировании бухгалтерской прибыли (убытка), над расходами, принимаемыми для целей налогообложения, по которым предусмотрены ограничения по расходам;
• непризнания для целей налогообложения расходов, связанных с передачей на безвозмездной основе имущества (товаров, работ, услуг), в сумме стоимости имущества (товаров, работ, услуг) и расходов, связанных с этой передачей;
• непризнания для целей налогообложения убытка, связанного с появлением разницы между оценочной стоимостью имущества при внесении его в уставный (складочный) капитал другой организации и стоимостью, по которой это имущество отражено в бухгалтерском балансе у передающей стороны;
• образования убытка, перенесенного на будущее, который по истечении определенного времени, согласно законодательству Российской Федерации о налогах и сборах, уже не может быть принят в целях налогообложения как в отчетном, так и в последующих отчетных периодах;
• прочих аналогичных различий.

     Постоянное  налоговое обязательство (ПНО) признается организацией в том отчетном периоде, в котором возникает постоянная разница.

     Постоянное  налоговое обязательство равняется  величине, определяемой как произведение постоянной разницы, возникшей в  отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством РФ о налогах и сборах и действующую на отчетную дату.

     Постоянные  налоговые обязательства отражаются в бухгалтерском учете на счете учета прибылей и убытков (субсчет «Постоянное налоговое обязательство») в корреспонденции с кредитом счета учета расчетов по налогам и сборам.

     Д 99/пно К 68/нп –  отражено ПНО

     ПНО= постоянная разница * 20%

     Информация  о постоянных разницах может формироваться  на основании первичных учетных  документов: либо в регистрах бухгалтерского учета, либо в ином порядке, определяемом организацией самостоятельно.

     Постоянные  разницы отчетного периода отражаются в бухгалтерском учете обособленно (в аналитическом учете соответствующего счета учета активов и обязательств, в оценке которых возникла постоянная разница).

     Постоянный  налоговый актив (ПНА)

     Постоянные  разницы могут быть двух типов. К первому относятся постоянные разницы, приводящие к тому, что прибыль по данным бухгалтерского учета будет меньше налогооблагаемой прибыли. Речь идет:

     - о расходах, которые учитываются  в целях налогообложения в  меньшем размере или не учитываются вовсе;

     - доходах, которые учитываются  в бухгалтерском учете в меньшем  размере или не учитываются  совсем (например, доходы по сделкам  при реализации по цене ниже  рыночной, которая определяется  по правилам ст. 40 НК РФ, а также  прибыль от реализации основных средств, если прибыль в бухгалтерском учете меньше прибыли в учете налоговом).

     Д 68/нп Д 99/пна –  отражен ПНА

     ПНА= постоянная разница * 20%

     1.3.2 Временные разницы

     Под временными разницами понимаются доходы и расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль (убыток) в одном отчетном периоде, а налоговую базу по налогу на прибыль – в другом или в других отчетных периодах.

     Временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли приводят к образованию отложенного налога на прибыль.

     Временные разницы, в зависимости от характера  их влияния на налогооблагаемую прибыль (убыток), подразделяются:

• на вычитаемые временные разницы (ВВР);
• налогооблагаемые временные разницы (НВР).

     Вычитаемые  временные разницы при формировании налогообла-гаемой прибыли (убытка) приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который должен уменьшить сумму налога на прибыль, подлежа-щего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

     Причины образования вычитаемых временные разниц:

     применения  разных способов расчета амортизации  для целей бухгалтерского учета  и целей определения налога на прибыль;

• применения разных способов признания коммерческих и управленческих расходов в себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг в отчетном периоде для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения;
• излишне уплаченного налога, сумма которого не возвращена в организацию, а принята к зачету при формировании налогооблагаемой прибыли в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах;
• убытка, перенесенного на будущее, неиспользованного для уменьшения налога на прибыль в отчетном периоде, но который будет принят в целях налогообложения в последующих отчетных периодах, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации о налогах и сборах;
• применения, в случае продажи объектов основных средств, разных правил признания для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения остаточной стоимости объектов основных средств и расходов, связанных с их продажей;
• наличия кредиторской задолженности за приобретенные товары (работы, услуги) при использовании кассового метода определения доходов и расходов в целях налогообложения, а в целях бухгалтерского учета – исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности;
• прочих аналогичных различий.

     Налогооблагаемые  временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли (убытка) приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который должен увеличить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

     Налогооблагаемые  временные разницы образуются в  результате:

• применения разных способов расчета амортизации для целей бухгалтерского учета и целей определения налога на прибыль;
• признания выручки от продажи продукции (товаров, работ, услуг) в виде доходов от обычных видов деятельности отчетного периода, а также признания процентных доходов для целей бухгалтерского учета, исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности, а для целей налогообложения – по кассовому методу;
• отсрочки или рассрочки по уплате налога на прибыль;
• применения различных правил отражения процентов, уплачиваемых организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов) для целей бухгалтерского учета и целей налогообложения;
• прочих аналогичных различий.

     Вычитаемые  временные разницы и налогооблагаемые временные разницы отчетного периода отражаются в бухгалтерском учете обособленно (в аналитическом учете соответствующего счета учета активов и обязательств, в оценке которых возникла вычитаемая временная разница или налогооблагаемая временная разница).

     Отложенные  налоговые активы и отложенные налоговые  обязательства, их признание и отражение в бухгалтерском учете.

     Под отложенным налоговым  активом  (ОНА) понимается та часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к уменьшению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах.

     Д 09/она К 68/нп – отражен ОНА

     ОНА= ВВР * 20%

     Организация признает отложенные налоговые активы в том отчетном периоде, когда возникают вычитаемые временные разницы, при условии существования вероятности того, что она получит налогооблагаемую прибыль в последующих отчетных периодах.

     Отложенные  налоговые активы отражаются в бухгалтерском  учете с учетом всех вычитаемых временных разниц, за исключением случаев, когда существует вероятность того, что вычитаемая временная разница не будет уменьшена или полностью погашена в последующих отчетных периодах.

     Отложенные  налоговые активы равняются величине, определяемой как произведение вычитаемых временных разниц, возникших в отчетном периоде, на ставку налога на прибыль, установленную законодательством РФ о налогах и сборах и действующую на отчетную дату.