МСФО 2 предписывает для товарно-материальных запасов, состоящих из единиц, не являющихся взаимозаменяемыми, а также для товаров и услуг, выполненных по специальным проектам, необходимость определить себестоимость каждого конкретного изделия отдельно.

       Для остальных товарно-материальных запасов  МСФО 2 устанавливает методы ФИФО и  оценки по средней себестоимости. При этом может применяться средневзвешенная, рассчитанная как на периодической основе, так и по мере поступления следующих партий запасов.

       Метод ЛИФО запрещен МСФО 2 к применению.

       Поскольку доходы определяются на основе принципа начисления, то использование метода средней или ФИФО может привести к предоставлению пользователям информации, занижающей себестоимость и, следовательно, завышающей прибыль. Для того, чтобы не получилось завышение стоимости остатков запасов, применяется сравнение балансовой стоимости запасов с их чистой стоимостью реализации. Результаты сравнения могут отразить будущий, еще не полученный убыток.

       Понятие запасов в МСФО 2 подчеркивает суть запасов как активов – ожидание от их использования экономической  выгоды. Запасы выделяются в особую категорию активов, так как они, являясь либо предметами труда, либо товарами, предназначенными для продажи, отличаются от других активов краткосрочностью и, следовательно, не предполагают начисления амортизации. Понятие запасов в ПБУ 5/01 не требует производить признание запасов в качестве активов.

       Проблемы  учета в МСФО 2 включают в себя способы наиболее адекватной оценки запасов для получения достоверной  картины финансовой отчетности:

• первоначальной  себестоимости;
• балансовой стоимости в конце года;
• для включения в отчет о прибылях и убытках.

       Проблемы  учета в ПБУ 5/01 такие же, как  и в МСФО 2.

       Себестоимость запасов в МСФО 2 включает затраты  на приобретение (не включая проценты за кредит), затраты на переработку (с указанием не включаемых в себестоимость  затрат), прочие затраты. МСФО 2 устанавливает, что себестоимость тех запасов, которые не могут рассматриваться как взаимозаменяемые, а также товаров и услуг, произведенных для применения в специальных проектах, определяется индивидуально для каждого типа запаса.

       Себестоимость запасов в ПБУ 5/01 состав затрат на переработку здесь не рассматривается.

       Оценка  запасов в балансе на конец  года в МСФО 2: наименьшая величина из себестоимости и чистой стоимости  реализации. В ПБУ 5/01 данная оценка представляет собой наименьшую величину из себестоимости и стоимости возможной реализации.

       Оценка  запасов для включения в отчет  о прибылях и убытках в МСФО 2 включает следующие методы: специфической  идентификации индивидуальных затрат, средней, ФИФО. ПБУ 5/01 помимо этого предусматривает метод ЛИФО. Оценка материально-производственных запасов в ПБУ 5/01 производится по фактической себестоимости – сумма фактических затрат организации на приобретение, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов.

       МСФО 2 применяется к запасам, подлежащим оценке по исторической (первоначальной) стоимости, кроме незавершенных работ, выполняемых по договорам подряда и запасов продукции сельского и лесного хозяйства, полезных ископаемых, которые учитываются по чистой стоимости продажи на определенных этапах производства. Запасы, описываемые данным стандартом, должны оцениваться по наименьшей из двух величин: себестоимости и возможной чистой цены продаж. Возможная чистая цена продаж – предполагаемая продажная цена в нормальных рыночных условиях за вычетом затрат на выполнение работ и возможных коммерческих расходов, связанных с реализацией.

       В обоих документах предусмотрено, что  в бухгалтерской отчетности подлежит раскрытию с учетом существенности, как минимум, следующая информация:

• о способах оценки материально-производственных запасов по из группам;
• о последствиях изменений способов оценки материально-производственных запасов;
• о стоимости материально-производственных запасов, переданных в залог;
• о величине и движении резервов под снижение стоимости материальных ценностей.

       Материально-производственные запасы отражаются в бухгалтерской  отчетности в соответствии с их классификацией (распределением по группам) исходя их способа использования в производстве продукции, выполнения работ, оказания услуг либо для управленческих нужд организации.

       В результате проведенного анализа можно  заключить, что данные отчетности, составленной по российским правилам, по-прежнему существенно  отличается от финансовой информации, подготовленной в соответствии с МСФО.

       В основе таких отличий - разное понимание ряда основополагающих элементов постановки и ведения бухгалтерского учета. Это касается, в первую очередь, адресной направленности отчетности, объяснения достоверности, трактовки активов/имущества, применения метода начислений, требований осмотрительности, приоритета содержания перед формой и рациональности, а также возможности профессиональных суждений (оценок) при подготовке отчетности. Конкретным проявлением приведенных отличий становятся различия в порядке оценки, признания и отражения в отчетности отдельных видов активов, пассивов и операций: разный порядок формирования отчетных показателей об основных средствах, НИОКР, договорах аренды, условных обязательствах, событиях после отчетной даты, прекращенной деятельности и т.д.

       Спорным является мнение, получившее достаточно широкое распространение, согласно которому переход к использованию  международных стандартов рассматривается  в качестве конечной и чуть ли не единственной цели реформирования системы, адекватной новому типу хозяйственных отношений в российской экономике. В результате реформы должны быть созданы условия для формирования хозяйствующими субъектами полезной информации об их финансовом положении и результатах деятельности, а также обеспечены достоверность и надежность бухгалтерской отчетности как важнейшего источника информации для принятия решений широким кругом заинтересованных пользователей.

       Если  подходить к реформе, таким образом, то применение МСФО является не целью, а средством рыночных преобразований, весьма важным и эффективным, но лишь одним из целого ряда средств. Сведение же всей реформы исключительно к использованию международных стандартов ограничивает поле деятельности специалистов и вводит в заблуждение пользователей бухгалтерской отчетности.

       Внедрение МСФО не подразумевает одномоментного изменения всей системы учета  и отчетности в России. Переход  к использованию международных  стандартов, несомненно, должен быть постепенным  и целенаправленным процессом. Смысл  такого процесса заключается в том, чтобы недостатки и несоответствия отечественной системы бухгалтерского учета устранялись последовательно в соответствии с запросами рыночной экономики без нарушения целостности этой системы.

       Невозможность быстрого перехода на МСФО обусловлена необходимостью предварительного осуществления большого числа мероприятий, делающих такой переход реальным. В частности, потребуются коррективы в законодательстве, прежде всего гражданском и налоговом, а также пересмотр практически всей нормативной базы бухгалтерского учета и отчетности. Принимая во внимание, что МСФО имеют дело лишь с отчетностью, орган, регулирующий учет и отчетность в стране, должен разработать и издать детальные инструкции по внедрению и применению новых стандартов, включая вопросы организации учетного процесса. Налоговым органам потребуется пересмотреть свои подходы к использованию данных бухгалтерского учета и отчетности, включая серьезные изменения в налоговых правилах.

       Необходима  определенная институциональная перестройка  системы регулирования бухгалтерского учета и отчетности, в том числе образование органа, способного быстро реагировать на запросы практики и давать некоторые оперативные разъяснения по поводу новых стандартов. Целесообразно создать специальный орган, надзирающий за применением стандартов или контролирующий качество бухгалтерской отчетности.

       Требуется переобучение и переаттестация бухгалтерских  и, в первую очередь, главных бухгалтеров. Переход на МСФО предполагает обучение заинтересованных пользователей бухгалтерской отчетности, в частности существующих и потенциальных собственников, ибо реформирование бухгалтерского учета в целом возможно и реально лишь при востребованности информации, формирующейся в нем.

       Опыт  других стран показывает, что применение какого-либо международного признанного решения в национальном стандарте возможно лишь в том случае, когда это решение соответствует реальной ситуации, существующей в стране. Иными словами, при использовании МСФО для создания национальной системы учета необходима своего рода адаптация.

       Исходя  из мировой практики, перевод российского  учета на МСФО нельзя понимать как  непосредственное внедрение этих стандартов в практику отечественных организаций. Использование международных стандартов в России должно заключаться, прежде всего, в активном применении их при создании концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике, что должно обеспечить общую сопоставимость бухгалтерской информации, формируемой российскими и западными компаниями. При разработке национальных стандартов необходимо принять МСФО в качестве отправной точки, образца и критерия соответствия признанной в мире практики, что ни в коем случае не должно вести к игнорированию специфики рыночных отношений в России.

       Если  исходить из предложенного выше пути перехода к использованию МСФО и рассматривать данный процесс как один из основных факторов продолжения и активизации реформы бухгалтерского учета в стране, то задачей первостепенной важности сегодня представляется максимально полное и добросовестное освоение концепции и содержания международных стандартов широкой бухгалтерской общественностью, включая представителей регулирующих органов. Понимание основополагающих идей и смысла международных стандартов обеспечит в дальнейшем корректный подход к применению в российской бухгалтерии решений, традиционных для лучшей западной практики.  
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

Литература

1. Вахрушина М.А. Мельникова Л.А. Пласкова Н.С. Международные  стандарты учета и финансовой отчетности. Учебное пособие. / Под  редак. М.А. Вахрушиной – М.: Вузовский  учебник, 2008
2. Комментарии к положениям по бухгалтерскому учету./ Отв. редак. А.С.Бакаев. – М.: Юрайт – Издат, 2004
3. Медведев М.Ю. ПБУ (положения по бухгалтерскому учету): Постатейные комментарии. – 2-е изд., перераб. и доп. – М.: ИД ФБК – ПРЕСС, 2003
4. Морозова Ж.А. Международные стандарты финансовой отчетности. – М.: Бератор – Пресс, 2002
5. Палий В.Ф. Международные стандарты учета и финансовой отчетности: Учебник. – 2-е изд., доп. и исправ., - М.: ИНФРА – М, 2006
6. Рожнова О.В. Международные стандарты бухгалтерского учета и финансовой отчетности: Учебное пособие  –  3-е изд.,  перераб. и доп./  О.В. Рожнова – М.; Изд-во «Экзамен», 2005