Предотвращение налоговых правонарушений

align:justify">Налоговые правонарушения, ответственность за которые предусмотрена ст. ст. 128, 129 НК РФ, имеют определенную специфику, обусловленную субъектным составом лиц, которые привлекаются к налоговой ответственности. Это специально привлекаемые налоговыми органами участники налогового контроля – свидетели, эксперты, переводчики или специалисты.

Данные лица призваны способствовать обеспечению всестороннего исследования всех обстоятельств при производстве по делу о налоговом нарушении (свидетель), а также предоставить налоговым органам профессиональные или специальные сведения, необходимые при проведении налоговой проверки.

При этом, неявка либо уклонение от явки без уважительных причин свидетеля по делу о налоговом правонарушении, влекут взыскание с виновного лица штрафа в размере 1000 рублей, а неправомерный отказ его от дачи показаний, а равно дача заведомо ложных показаний (за исключением предусмотренных законом случаев, когда свидетель не обязан давать свидетельские показания против самого себя, родных, близких, разглашать адвокатскую тайну и проч.), влекут взыскание с виновного лица штрафа в размере 3000 рублей.

1.3 Причины возникновения налоговых правонарушений

 

Причины, побуждающие налогоплательщиков уклоняться от уплаты налогов, можно подразделить на моральные, политические, экономические и технические (Годме П.М. считает последние направленными на сокрытие доходов)[12].

Моральные причины, по классическому определению, проявляются в несоответствии налоговых законов принципам всеобщности, постоянства и беспристрастности.

В России моральный аспект процесса уплаты налогов значительно глубже. С одной стороны, это непосильный налоговый гнет, а с другой - отсутствие правовой культуры у наших соотечественников. И тому есть свои объяснения. Ни один предприниматель не согласится отдавать в виде налогов 90% своей прибыли - зачем же иначе иметь свое дело. А потому изобретаются все новые способы ухода от уплаты налогов. Что касается низкой правовой культуры, то трудно ожидать иного после семидесяти лет монополизма государства во всех сферах жизни, когда, в частности, все налоги собирались централизованно. Сейчас же свобода предпринимательства и отсутствие должного правового регулирования в совокупности с неопытностью государства в вопросах сбора налогов с новых объектов налогообложения парализуют работу налоговых органов и мало способствуют формированию у граждан должных взглядов на их обязанности по уплате налогов.

Политические причины связаны с регулирующей функцией налогов, т.е. с тем, что государство осуществляет перераспределение денежных средств для выполнения своих функций. При этом фискальная функция налогов часто преобладает над стимулирующей, что проявляется в стремлении государства не столько активизировать развитие производства и предпринимательства с целью расширения налогооблагаемой базы, сколько сбалансировать бюджет. Для России такая ситуация неприемлема, поскольку в существующих условиях экономического спада государство, наоборот, всеми силами должно стремиться стимулировать развитие промышленности. У нас же почему-то основная тяжесть налогового бремени лежит именно на предприятиях.

К политическим причинам следует отнести и такое распространенное в России явление, когда целые регионы и территории в лице местных властей всеми правдами и неправдами уклоняются от перечисления налогов в федеральный бюджет. Так, в 1994 г. Башкирия вносила в казну 10% (по другим данным - 13%) налога на прибыль, а граничащая с ней Пермская область отдавала 50%. В результате в Пермской области нечем было платить заработную плату бюджетным организациям, а в Башкирии продовольствие дотировалось, поэтому цены на него были гораздо ниже[13]. Аналогичная ситуация наблюдается и для других видов налогов. В итоге федеральный центр вынужден заниматься перераспределением федеральных налогов для латания дыр в местных бюджетах.

Экономические причины играют немаловажную роль, а некоторые исследователи даже ставят их на первое место, поскольку налогоплательщик рассчитывает, оправдает ли выгода, которую он получит, избежав налога, те неприятности, которые это повлечет за собой, если обман раскроется[14]. Естественно, чем выше ставка налога и ниже размер санкций, тем выше экономический эффект от уклонения. Но с другой стороны, что особенно актуально в нынешних условиях, когда налоговые ставки столь высоки, уплата налога в полном объеме может существенно ухудшить положение физического или юридического лица вплоть до закрытия последнего. Отсюда возникает противоречие между интересами собственников и государства. Причем понять можно и те и другие. Государству необходимы средства для выполнения своих функций, и, следовательно, оно постоянно повышает уровень налогообложения. Но налогоплательщик не может платить «обдирающие» налоги, ибо налоговая политика практически не учитывает то обстоятельство, что подавляющее большинство отечественных предприятий использует устаревшее оборудование и технологии, испытывает острую нехватку оборотных средств и не может сбыть свою неконкурентоспособную продукцию как на внутреннем, так и на внешнем рынке. Все это приводит к росту взаимных неплатежей и к снижению возможностей предприятий уплачивать возросшие налоги.

Технические причины связаны прежде всего с несовершенством форм и методов контроля. Так, в настоящее время бытует мнение, что только глобальный контроль за исполнением обязанностей по уплате налогов способен увеличить собираемость налогов. Безусловно, в этом есть рациональное зерно, но вряд ли сегодня это реально для России. К сожалению, у нас нет должного опыта в сборе налогов. Существовавшее ранее регулирование хозяйственной деятельности путем запретов и детальной регламентации оказалось не приспособленным к изменившимся рыночным условиям. И не надо винить в этом государство - ведь не стоит забывать, что формирование налоговой системы РФ, которая отвечала бы современным условиям, началось лишь в 1991 г. Тем более что «закручивание гаек» всегда вызывает противодействие.

Исследователи, и в частности И.И. Кучеров, выделяют еще одну причину неуплаты налогов - правовую, полагая, что немаловажным фактором, способствующим увеличению числа налоговых преступлений, является несовершенство налогового законодательства. Российское налоговое право отличается излишней объемностью и сложностью. В настоящее время нормативно - правовая база по вопросам налогообложения включает в себя огромное количество законов, указов, постановлений, инструкций и разъяснений. Кроме того, дополнительные трудности создают изменения, постоянно вносимые в действующее налоговое законодательство. Что, естественно, дезориентирует добросовестных налогоплательщиков, так как они просто не успевают следить за трансформированием законодательства, а недобросовестные налогоплательщики, наоборот, получают возможность уклоняться от уплаты налогов.

Немаловажную роль играет и непроработанность ряда положений в НК РФ. Помимо этого, ответственность налогоплательщиков чрезвычайно распылена: нормы об ответственности в налоговой сфере можно найти и в ГК РФ, и в законодательстве субъектов РФ, а также в нормативных актах органов местного самоуправления и таможенных органов.

В соответствии с НК РФ на граждан не распространяется принцип равенства перед законом, так как исключена не только прямая материальная, но и любая другая ответственность налоговых органов и их должностных лиц перед налогоплательщиками. Кодекс предусматривает ответственность только для налогоплательщиков, освобождая от каких-либо санкций других участников налоговых отношений.

Ущемление прав налогоплательщиков можно усмотреть и в различии процессуальных возможностей при защите охраняемых законом интересов. В данном случае речь идет о том, что отношения налоговых органов и аудиторских фирм никак не урегулированы в НК РФ. В то время как это крайне необходимо, если вспомнить, что интересы вневедомственного финансового и государственного контроля различны (государственные органы отстаивают интересы государства, а финансовый контроль аудиторских фирм направлен на защиту интересов налогоплательщиков). Аналогичная ситуация складывается в отношении прокурора, полномочия которого прописаны в налоговом законе, и адвоката, права которого там не определены. Все это позволяет говорить о нарушении таких основополагающих принципов, как равноправие и состязательность сторон.

Кроме того, не стоит забывать и о несчетном количестве методических рекомендаций, инструкций, указаний и писем ГНС России, МНС России, а теперь и ФНС России, разобраться в которых, нередко содержащих неясные или противоречащие друг другу положения, даже квалифицированному экономисту или юристу крайне сложно.

Участники посвященного введению в действие первой части НК РФ совместного Пленума Верховного Суда РФ и Высшего Арбитражного суда РФ отмечали, что на практике из-за отсутствия механизма реализации закона «принимаемые в дополнение подзаконные акты, инструкции, по существу, подменяли закон и сводили на нет позитивность действующих законов»[15].

Человеку, знакомому с формами и содержанием ведомственных налоговых инструкций, трудно возразить Е. Мысловскому, когда он пишет: «И госналогслужба, и Минфин пытаются так откомментировать сложные случаи налогового законодательства, чтобы рядовой налогоплательщик не смог понять, о чем идет речь, а налоговые органы на местах могли трактовать возникающие вопросы исключительно в свою пользу. При этом даже достаточно ясные решения арбитражного суда по некоторым наиболее общим вопросам налогообложения налоговые органы умудряются извращать. В результате не только каждая неумышленная ошибка бухгалтера, но и умышленный «наезд» налоговой инспекции «во имя бюджета» имеют реальный шанс стать для предприятия «смертельным», поскольку штрафы, пени, погашения недоимок могут просто привести к банкротству предприятия»[16].

Неудивительно, что в судебные инстанции за последнее время направляется все больше исков налоговым органам о признании незаконными принятых ими решений или отдельных положений ведомственных нормативных актов. Весьма показательно, что не только Верховный Суд РФ вынужден был рассматривать и признавать недействительными инструкции МНС, которые неверно трактовали действующие законы, но и Конституционный Суд РФ неоднократно обращался к различным аспектам законодательного регулирования и практики налогообложения, нередко признавая их противоречащими Конституции России.

И принятие НК РФ, как указывалось, к сожалению, не разрешило принципиально многих проблем налоговых правоотношений и тем более не устранило причины налоговых правонарушений.

Примечательны в этой связи выводы, сделанные В.А. Кулешом выводы, который, проанализировав содержание НК РФ, отметил, что: 1) принципы законности и равенства граждан перед законом на налоговое право не распространяются; 2) налоговые органы не обязаны доказывать форму вины, характер и размер ущерба, причиненного налоговым правонарушением; 3) не установлены критерии для обстоятельств, подлежащих доказыванию по налоговому правонарушению; 4) Кодекс не определяет понятие вреда, нанесенного налоговым правонарушением. В итоге автор делает такое заключение: «В целом Налоговым кодексом проигнорированы азбучные истины для любого законопроекта».

Показательный в этом отношении эпизод описывает К.Е. Ривкин в работе «Практика налогообложения: установление виновности в налоговых преступлениях» - «Один из клиентов, обратившийся за помощью в связи с предъявленным ему обвинением в совершении налогового преступления, самостоятельно изучил НК РФ и задал адвокату вопрос: «Почему в Кодексе все говорится в мою пользу, а на деле происходит как раз наоборот?»[17].

В заключение данной главы стоит привести результаты исследования, проводившегося Рабочим центром экономических реформ при Правительстве РФ, в ходе которого было опрошено 1700 директоров малых предприятий различных форм собственности. Не скрывая факты утаивания доходов от своей деятельности, 27,5% респондентов указали такую цель: «получение максимальной прибыли сегодня, а дальше будет видно»; 20,2% – «осваивание других видов деятельности»; 18,3% - «главное сейчас - выжить, иметь более или менее устойчивое положение»; 16,5% - «закрепиться на рынке и наращивать потенциал»[18].

2 ВИДЫ И СПОСОБЫ ВЫЯВЛЕНИЯ НАЛОГОВЫХ ПРАВОНАРУШЕНИЙ (ФОРМЫ ПРОВЕДЕНИЯ НАЛОГОВОГО КОНТРОЛЯ)

 

2.1. Налоговые проверки (выездные, камеральные, встречные, дополнительные, повторные)

 

Действующее налоговое законодательство предоставляет налоговым органам полномочия по осуществлению налогового контроля (одна из составляющих предмета правового регулирования налогового права – ст. 2 НК РФ). Кодекс не дает определения понятия «налоговый контроль», однако из комплексного анализа норм НК РФ, регламентирующих права налоговых органов, обязанности налогоплательщиков, налоговую процедуру (порядок осуществления производства по делам о налоговых правонарушениях), и устанавливающих общие условия привлечения к ответственности за совершение налоговых правонарушений, можно с уверенностью утверждать, что целью налогового контроля является предупреждение и выявление налоговых правонарушений (в том числе налоговых преступлений), а также привлечение к ответственности лиц, нарушивших налоговое законодательство.  

В соответствии со ст. 82  НК РФ налоговые органы проводят указанный контроль в форме налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных Кодексом.

Налоговые проверки являются самой распространенной формой контроля, позволяющей наиболее эффективно и основательно контролировать деятельность налогоплательщика. Согласно ст. 87 НК РФ они бывают следующих видов: выездные, камеральные, встречные, дополнительные и повторные выездные налоговые проверки.

1.Выездные проверки.

Выездная налоговая проверка налогоплательщика (налогового агента, плательщика сбора), его филиала или представительства проводится на основании решения руководителя (его заместителя) налогового органа.

Указанное решение должно в обязательном порядке содержать следующие сведения: наименование налогового органа; номер решения и дату его вынесения; наименование налогоплательщика (налогового агента, плательщика сбора) или Ф.И.О. индивидуального предпринимателя, в отношении которого назначается проверка (в случае назначения выездной налоговой проверки филиала или представительства налогоплательщика - организации, помимо наименования организации, указывается наименование филиала или представительства, у которого назначается проверка, а также код причины постановки на учет); идентификационный номер налогоплательщика; период финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика либо его филиала или представительства, за который проводится проверка; вопросы проверки (виды налогов, по которым проводится проверка); Ф.И.О., должности и классные чины (специальные звания) лиц, входящих в состав проверяющей группы, в том числе сотрудников органов внутренних дел, иных правоохранительных и контролирующих органов (в случае привлечения этих лиц к налоговым проверкам в установленном порядке)[19]; подпись лица, вынесшего решение, с указанием его Ф.И.О., должности и классного чина. В том случае, если в период с момента вынесения решения о проведении выездной налоговой проверки (постановления о проведении повторной выездной налоговой проверки) до момента ее окончания возникнут обстоятельства, вызывающие необходимость расширения (изменения) состава проверяющей группы, руководитель (заместитель руководителя) налогового органа, проводящий проверку, может вынести решение (постановление) о внесении соответствующих дополнений (изменений) в решение о проведении выездной налоговой проверки (постановление о проведении повторной выездной налоговой проверки).