Ааспекты консолидированной бухгалтерской отчетности

• распоряжения, в том числе совместно с иными лицами в результате соглашения (согласованных действий), более чем 50% общего количества голосов, приходящихся на акции (вклады, доли), составляющие уставный (складочный) капитал юридического лица;
• получения права определять, в том числе совместно с иными лицами, условия ведения предпринимательской деятельности юридического лица или осуществлять функции его исполнительного органа;
• получения права назначать более 50% состава исполнительного органа и (или) совета директоров (наблюдательного совета) юридического лица;
• участия совместно с одними и теми же физическими лицами в исполнительном органе и (или) совете директоров (наблюдательном совете) двух и более юридических лиц с представлением более 50% состава их органа управления.

    Косвенный контроль рассматривается как возможность  юридического или физического лица определять решения, принимаемые юридическим лицом, через третьих лиц, по отношению к которым первое обладает одним или несколькими правами или полномочиями:

• распоряжаться, в том числе совместно с иными лицами в результате соглашения (согласованных действий), более чем 50% общего количества голосов, приходящихся на акции (вклады, доли), составляющие уставный (складочный) капитал юридического лица;
• определять, в том числе совместно с иными лицами, условия ведения предпринимательской деятельности юридического лица или осуществлять функции его исполнительного органа;
• назначать более 50% состава исполнительного органа и (или) совета директоров (наблюдательного совета) юридического лица;
• участвовать совместно с одними и теми же физическими лицами в исполнительном органе и (или) совете директоров (наблюдательном совете) двух и более юридических  лиц, представляя более 50% состава их органа управления.

    Определение контроля, установленное в современном  российском законодательстве, является ключевым при выяснении того, необходимо ли составлять консолидированную отчетность.

    Вместе  с тем в российском законодательстве отсутствует понятие материнской компании, эквивалентом которого в ГК РФ выступает в одних случаях основное общество (товарищество), а в других — преобладающее общество либо центральная компания в финансово-промышленных группах.

    Финансово-промышленная группа (ФПГ) определяется как совокупность юридических лиц, действующего в качестве основного и дочерних обществ либо полностью или частично объединивших свои материальные и нематериальные активы (система) участия, на основе договора о создании  ФПГ в целях технологической и экономической интеграции для реализации инвестиционных и иных проектов и программ, направленных на повышение конкурентоспособности и расширение рынков сбыта товаров и услуг, повышение эффективности производства, создание новых рабочих мест.

    Таблица 1

     Способ включения в сводную отчетность группы данных дочерних и зависимых обществ

    Консолидированная финансовая отчетность адресована руководству и наблюдательным советам предприятий, входящих в корпоративную семью, учредителям, а также внешним потребителям информации, таким, как существующие и потенциальные инвесторы, кредиторы, поставщики, покупатели, государство. Для внешних пользователей она выступает в качестве дополнительной информации. Для материнской компании консолидированная отчетность является своеобразным «расширением» и «дополнением» к своей отчетности.

    По  своему содержанию консолидированная  бухгалтерская отчетность аналогична отчетности любого другого самостоятельного предприятия и включает:

• Бухгалтерский баланс – форма №1;
• Отчет о прибылях и убытках – форма№2;
• Отчет об изменениях капитала – форма №3;
• Отчет о движении денежных средств – форма№4;
• Приложение к бухгалтерскому балансу – форма №5;
• Пояснительные записки.

    Головной  организации целесообразно составлять консолидированную бухгалтерскую  отчетность не позднее 30 июня следующего за отчетным года, если иное не установлено  законодательством РФ или учредительными документами этой организации.

    По  решению участников Группы консолидированная  отчетность может публиковаться  в составе публикуемой бухгалтерской  отчетности головной организации.

    Бухгалтерская отчетность дочернего общества объединяется  в консолидированную бухгалтерскую отчетность, если головная организация:

• обладает более 50% голосующих акций акционерного общества или более 50% уставного капитала общества с ограниченной ответственностью;
• определяет решения, принимаемые дочерним обществом, в соответствии с договором, заключенным между головной организацией и дочерним обществом;
• имеет иные способы определения решений, принимаемых дочерним обществом.

    В свою очередь, данные о зависимом  обществе включаются в консолидированную  отчетность, если головная организация имеет более 20% голосующих акций акционерного общества или более 20% уставного капитала общества с ограниченной ответственностью.

    Консолидированная отчетность не составляется, если:

• предполагается временный контроль, поскольку дочернее предприятие приобретено с целью продажи в ближайшем будущем;
• дочернее предприятие работает в условиях строгих ограничений, что существенно снижает возможность передачи фондов материнской компании;
• головная организация не может определять решения, принимаемые дочерним обществом;
• дочернее предприятие не является значительным для группы;
• несколько взятых вместе предприятий не занимают значительного места в группе;
• деятельность дочернего предприятия отличается от деятельности предприятий, входящих в группу (иначе нарушается концепция справедливой и достоверной оценки);
• высока стоимость и значительна задержка представления информации и документов, необходимых для консолидации.

    В этих случаях стоимостная оценка участия головной организации в  дочернем (зависимом) обществе может отражаться в консолидированной отчетности в порядке, установленном для отражения финансовых вложений. Каждый такой случай подлежит раскрытию в пояснениях к консолидированной отчетности с указанием:

    - полного наименования дочернего  (зависимого) общества;

    - места государственной регистрации  и (или) места ведения хозяйственной  деятельности;

    - величины уставного капитала  и доли участия в нем головной  организации;

    - доли принадлежащих головной  организации голосующих акций,  если она отличается от доли участия;

    - основных финансовых показателей  деятельности дочернего общества.

    Дочернее  общество, выступающее как головная организация по отношению к своим  дочерним обществам, может не составлять сводную бухгалтерскую отчетность (кроме случаев, когда оно зарегистрировано и / или ведет хозяйственную деятельность за пределами РФ), если:

    -100% голосующих акций или уставного  капитала принадлежат другой  организации, которая не требует  составления сводной бухгалтерской  отчетности;

    -90% или более его голосующих акций или уставного капитала принадлежат другой головной организации и остальные акционеры (участники) не требуют составления консолидированной бухгалтерской отчетности.

    Головная  организация также может не составлять сводную бухгалтерскую отчетность в случае наличия у нее только зависимых обществ. Каждый такой случай подлежит раскрытию в пояснениях к бухгалтерской отчетности головной организации.

      В Российском законодательстве  понятие сводная и понятие  консолидированная отчетность используются  как синонимы, не смотря на то, что сводная отчетность составляется внутри одного юридического лица на основании отчетных данных его подразделений и филиалов, выделенных на отдельный баланс, но не являющихся самостоятельными юридическими лицами и при наличии дочерних и зависимых обществ. Кроме того, составление сводной годовой бухгалтерской отчетности осуществляется путем построчного суммирования соответствующих данных, отраженных в формах годовой бухгалтерской отчетности организаций и унитарных предприятий.

    Консолидированная же бухгалтерская отчетность имеет в отличие от сводной иную цель – показать прежде всего инвесторам и другим заинтересованным лицам результаты финансово-хозяйственной деятельности группы взаимосвязанных предприятий, юридически самостоятельных, но фактически являющихся единым хозяйственным организмом. Основная потребность составления консолидированных отчетов – элиминирование отдельных показателей предприятий, входящих в группу, с целью исключения повторного счета в итоговом (консолидированном) отчете группы.

    Таким образом, сводная отчетность составляется в рамках одного собственника или для статистического обобщения, а консолидированная – несколькими собственниками по совместно контролируемому имуществу. 

2. Процедуры и принципы подготовки и представления  консолидированной  отчетности.

    Формы консолидированной отчетности Методические рекомендации предписывают разрабатывать  непосредственно самой головной организации, исходя из Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации»  (ПБУ 4/99) на основе типовых форм бухгалтерской отчетности. При этом:

• формы бухгалтерской отчетности могут дополняться данными, необходимыми пользователям консолидированной бухгалтерской отчетности;
• статьи (строки) форм бухгалтерской отчетности, по которым у группы отсутствуют показатели, могут не приводиться, кроме случаев, когда соответствующие показатели получены в периоде, предшествовавшем отчетному;
• числовые показатели об отдельных активах, пассивах и хозяйственных операциях должны приводиться в консолидированной бухгалтерской отчетности обособленно, если без знания о них для пользователей невозможна оценка финансового положения группы или финансового результата ее деятельности. Числовые показатели по отдельным видам активов, пассивов и хозяйственных операций не приводятся в консолидированном бухгалтерском балансе или консолидированном отчете о прибылях и убытках, если каждый из этих показателей в отдельности не существен для оценки пользователями финансового положения группы или финансового результата ее деятельности, а отражаются общей суммой в пояснениях к консолидированному бухгалтерскому балансу и консолидированному отчету о прибылях и убытках.

    При составлении консолидированной  отчетности данные отчетности материнской компании и дочерних предприятий объединяют поэтапно, чтобы представить их как единую хозяйственную организацию. В этих целях сначала постатейно суммируют статьи отчетности компаний группы, а затем исключают взаимные инвестиции и операции.