Международные налоговые отношения

     Экономика двойного налогообложения 

     Открытость экономики – один из эффективнейших путей ее развития. Вовлекая свои трудовые, природные и интеллектуальные ресурсы во внешнеэкономическую деятельность, государства все острее сталкиваются с экономическими проблемами международной жизни. Одна из таких проблем, препятствующая экономическому росту – это проблема двойного налогообложения.          Что же представляет собой двойное налогообложение? Начнем с того, что двойное налогообложение – это в первую очередь – избыточное налогообложение. В современной экономической литературе разграничивают понятия юридического и экономического двойного налогообложения.        Юридическое двойное налогообложение возникает тогда, когда один и тот же объект неоднократно попадает под обложение разными налогами, или под налогообложение одного и того же объекта попадают разные налогоплательщики.        Экономическое двойное налогообложение возникает тогда, когда один и тот же доход или собственность попадают под налоговую юрисдикцию более чем одной страны.       Такое различие в двух этих понятиях обусловлено, на первый взгляд, территориальностью, а именно: юридическое – проблемами национального законодательства, а экономическое – несовершенством международного права. В то же время юридическое двойное налогообложение (или местное) становится также международной проблемой, когда в область действия избыточного налогообложения попадает международный капитал. В связи с этим разделять эти два понятия при устранении двойного налогообложения нельзя.            На практике ситуации, приводящие к возникновению двойного налогообложения, можно подразделить:

• одно и то же лицо признается резидентом в более чем одной стране (двойное резидентство);
• один и тот же доход облагается в одной стране — на основе резидентства его получателя, а в другой — на основе правила об источнике дохода (двойное обложение всей суммы дохода);
• расходы, понесенные налогоплательщиком, по-разному зачитываются на территориях различных государств (обложение двух лиц по одному и тому же доходу);
• один и тот же доход рассматриваемся как имеющий свой источник (происхождение) в двух (или более) странах (двойное обложение иностранного дохода).

   Двойное налогообложение имеет несколько  негативных последствий. Оно влечет за собой не только то, что одна и  та же операция фактически облагается налогом более одного раза, но и  то, что сумма этих отдельных налогов  зачастую превышает сумму налога, исчисляемого по другим сопоставимым с экономической точки зрения операциям. Переизбыточность налогообложения в свою очередь приводит к налоговой дискриминации. Причем к дискриминации как по отношению к иностранному капиталу, так и по отношению к отечественному. Это особо актуально при решении вопросов об инвестировании экономики, и в первую очередь – иностранными инвестициями.          Налоговая дискриминация порождает различные формы налогового уклонения, для устранения которых требуется ряд дополнительных процедур, как на международном, так и на национальном уровне. Эффективность налогообложения в регулировании международных сделок можно оценить по степени беспристрастности в отношении, как субъектов сделок, так и видов деятельности. Концепция налогообложения основывается на том, что решения о хозяйственной деятельности, инвестировании и потреблении принимаются по причинам, не зависящим от налогообложения.

На основании  этого международное налогообложение  должно исходить из следующих принципов:

• беспристрастность в отношении экспорта капитала, т.е. на выбор налогоплательщика между инвестированием у себя в стране или за рубежом не влияет вопрос о налогообложении. При идеальной конкуренции беспристрастность в отношении экспорта капитала приводит к его эффективному распределению;
• беспристрастность в отношении импорта капитала (иностранная конкурентная беспристрастность), когда все действующие на рынке субъекты или операции облагаются налогом по одной ставке;
• национальная беспристрастность. В соответствии с этим принципом общая прибыль с капитала либо дохода, распределяемая между государством и налогоплательщиком должна быть одинаковой независимо от того, где инвестирован капитал или получен доход: на отечественной территории или за границей.

   Осуществляя эти подходы к налогообложению, международное сообщество применяет различные формы и методы, которые обычно закрепляются в международных договорах об избежании двойного налогообложения.          К наиболее используемым в международной практике методам устранения избыточного налогообложения относятся.

1. Метод налогового кредита.
2. Метод налогового освобождения.
3. Метод налоговых льгот.

   Метод налогового кредита (зачета, вычета) подразумевает согласие государства принять к зачету сумму налогов, уплаченную за рубежом налогоплательщиком-резидентом этого государства по отношению к доходам, возникшим на территории другого государства. Различают "неограниченный налоговый кредит" и "ограниченный налоговый кредит". Если первый из них подразумевает не только полный зачет всей суммы налога за рубежом, но и возврат переплаты из отечественного бюджета (практически нигде не применяется, кроме стран Бенилюкса), то второй является наиболее распространенным методом в практике устранения двойного налогообложения и используется не только в международных договорах, но и в одностороннем порядке как норма национального налогового законодательства. Согласно методу "ограниченного налогового кредита" налогоплательщики будут уплачивать в своей стране только сумму превышения налогов своей страны над налогами, уплаченными за рубежом. Если же доходы налогоплательщиков за рубежом облагаются по более высоким ставкам, чем в своей стране, то какого-либо возмещения или компенсации для них не предусматривается.      Метод налогового освобождения предусматривает освобождение иностранных доходов у источника выплаты, поощряя, таким образом, к инвестированию зарубежный капитал. Метод налогового освобождения может применяться одновременно с методом налогового кредита, распространяясь на так называемые пассивные доходы, т.е. на доходы, полученные не от хозяйственной деятельности: проценты, дивиденды, роялти и т.п.           Кроме этих методов, применяется также снижение ставок налога для доходов из иностранных источников и различные виды налоговых льгот в виде инвестиционных кредитов, вычетов и необлагаемых резервов. Некоторые страны разрешают своим налогоплательщикам вычитать налоги, уплаченные за рубежом в качестве обычных текущих расходов. [3]  Как отмечалось ранее, закрепление законодательно форм и методов устранения двойного налогообложения наиболее действенно осуществляется в международных договорах. Классификация видов налоговых соглашений представлена следующей схемой.

   Проблемы, которые решаются при помощи двухсторонних  налоговых соглашений, условно можно  разделить на две группы: прямые и косвенные. К прямым относят:

• устранение двойного налогообложения;
• предотвращение налогового уклонения и налогового избежания;
• распределение прав налогообложения между договаривающимися государствами;
• предотвращение некоторых форм налоговой дискриминации.

   Косвенные предусматривают привлечение иностранных инвестиций и содействие своим резидентам в инвестиционной деятельности, разрешение прочих налоговых проблем.        Налоговые соглашения призваны устранить все возможные случаи двойного налогообложения, которые могут возникать между странами-партнерами. С этой целью в соглашениях предусматривается последовательное применение ряда строго определенных правил и процедур. Налоговые соглашения обычно устанавливают трехступенчатую систему устранения двойного налогообложения. На первом этапе устраняется двойное налогообложение, вытекающее из различий между правилами резидентства и источника дохода, применяемыми в странах-партнерах. Для этих целей в соглашении имеются как статьи об избежании двойного резидентства, так и статьи, устанавливающие исключительное право одной из сторон на обложение налогом каждого вида дохода.

Рис.1.

На следующем  этапе устраняется избыточное налогообложение, возникающее по причине несоответствия между правилами резиденства и источника дохода во внутреннем законодательстве. На третьем этапе устраняется двойное налогообложение вследствие различий в определении облагаемого дохода в странах-партнерах. Такое налогообложение, как правило, возникает в результате мероприятий, осуществляемых налоговыми органами в рамках и компетенции перераспределять в налоговых целях доходы налогоплательщиков. Такие права закреплены за налоговыми органами во внутреннем законодательстве большинства стран и подтверждаются налоговыми соглашениями.      Для остальных случаев предусмотрен специальный порядок решения «по взаимному согласию» между компетентными властями, который распространяется не только на случаи двойного налогообложения, но и на любые случаи налоговой дискриминации.      В мировой практике применяются самые разнообразные по форме и содержанию налоговые соглашения и конвенции. Налоговые соглашения об устранении (избежании) двойного обложения налогами на доходы и капитал являются наиболее распространенными и важными видами налоговых соглашений. Сейчас насчитывается уже более 2 тыс. подобных соглашений. Развитые зарубежные страны практически полностью охвачены сетью подобных соглашений. Все они основываются на типовых конвенциях, разработанных ОЭСР в 1963 и 1977 гг.      Последняя Типовая конвенция ОЭСР является образцом для заключаемых сейчас новых соглашений.      Налоговое соглашение об избежании двойного налогообложения на доходы и капитал обычно состоит из 3-х частей: в первой устанавливается сфера действия соглашения; во второй – определяются налоговые режимы; в третьей – предусматриваются методы и порядок выполнения соглашения. В первую часть включаются базовые положения, определяющие виды налогов, на которые распространяется действие соглашения, и перечисляются налогоплательщики.       Во вторую часть включены статьи, регулирующие пределы юрисдикции каждой страны по налогообложению доходов и имущества, на которые распространяется действие соглашения: доходы от "активной" деятельности, связанной с присутствием на территории другого государства; "пассивные" доходы (от использования капиталов – имущества).   Третья часть рассматривает вопросы регулирования налогового администрирования между договаривающимися государствами, статьи о вступлении в силу и прекращении действия соглашения. [4] 
 
 
 
 

     Международное налоговое планирование

     В системе мер регулирования экономической деятельности субъектов хозяйствования немаловажная роль отводится налоговому планированию, а разнообразие налоговых законодательств и механизмов их применения в мировой практике обеспечивает налоговому планированию ведущую роль в выборе форм и места осуществления внешнеэкономической деятельности. Налоговое планирование представляет собой процесс обоснования на перспективу величины налоговых обязательств с целью определения реальных доходов субъектов хозяйствования и населения, а также управление ими.           Одной из задач, решаемой при помощи налогового планирования, является выбор оптимальной формы налогообложения. Поиск наиболее выгодного для субъекта хозяйствования налогообложения чаще всего осуществляется путем налогового маневрирования – минимизации налоговых платежей в рамках налогового законодательства. [5] Классифицировать виды налогового планирования можно как по длительности (периодичности) налоговых прогнозов, так и по сфере применения.           По длительности осуществления налоговых прогнозов планирование условно можно подразделить на: текущее (действующее в рамках текущих налоговых обязательств, определяемых налоговым периодом: месяц, год) и перспективное (налоговое планирование инвестиционных проектов, хозяйственной деятельности вновь открываемых предприятий, дочерних структур, филиалов и т.п.).          А по сфере применения можно выделить:

• личное (семейное) налоговое планирование;
• внутрифирменное налоговое планирование;
• междуфирменное (в пределах консолидированного налогоплательщика (концерн, объединение, холдинг и т.п.) налоговое планирование;
• международное налоговое планирование.

   Необходимо  также отметить, что данные классификации  достаточно условны и элементы разных видов налогового планирования прослеживаются друг в друге. Так, личное налоговое  планирование, представленное в основном подоходным налогообложением и налогообложением дивидендов, широко применяется как  вариант внутрифирменного с целью  перераспределения доходов и  использования льгот, предоставляемых физическим лицам.    Внутрифирменное обращается к преимуществам деления доходов между структурными подразделениями или предприятиями — контрагентами, представляющими друг другу наибольшую выгоду в виде скидок и трансфертных цен (межфирменное налоговое планирование), которые в свою очередь осуществляют международное налоговое планирование.         Международное налоговое планирование позволяет использовать различные механизмы и инструменты налогового регулирования, недоступные для налогового планирования в рамках отечественного налогового законодательства.      Минимизация налоговых обязательств может быть достигнута за счет:

• уменьшения налоговой базы;
• применения более низких налоговых ставок;
• изменение резидентства (в первую очередь — путем использования льгот, предоставляемых иностранному капиталу).

   Международное налоговое планирование обладает обширным диапазоном разнообразных налоговых  инструментов, как, например:

• размещение хозяйственной деятельности в странах или регионах со льготным налоговым режимом (свободных экономических зонах, налоговых гаванях и т.п.);
• инвестирование капитала в страны, имеющие низкие налоговые ставки или освобождение от налогообложения у "источника выплаты" пассивных доходов: дивиденды, проценты, роялти и т.п.;
• использование преимуществ, представляемых странами, выплачивающими доходы по активным операциям: финансовые и страховые сделки, строительство, судоходство, малый бизнес;
• применение трансфертного ценообразования и распределение прибылей в зоны с наиболее благоприятным налоговым климатом;
• использование преимуществ двухсторонних налоговых соглашений;
• применение выгод интеграционных объединений (беспошлинное движение товаров и т.п.). [6]

 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 

      Заключение

Сфера международных экономических отношений, субъектами в которых выступают государства и налогоплательщики. В условиях глобализации мировой экономики существование национальных границ государств начинает иметь все меньшее значение для ведения коммерческой деятельности. Необходимость открытия новых рынков сбыта, стремление к получению дополнительных прибылей, доступа к ресурсам, технологиям или производственным мощностям приводит к тому, что предпринимательская деятельность перерастает границы одного государства и выходит на международную арену. На экономическую эффективность международной деятельности существенно влияет налогообложение. В национальной системе налогообложения любого государства имеется определенный набор правил налогообложения налогоплательщиков: резидентов, частично осуществляющих деятельность за рубежом, как в форме инвестиций, так и непосредственно через открываемые отделения (или филиалы), и нерезидентов – иностранных предпринимателей, ведущих деятельность на территории этого государства путем создания совместных предприятий, дочерних фирм, покупки предприятий у резидентов и т.п. [7]